Begriff der Steueransässigkeit natürlicher Personen in Spanien (April 2016)

Steueransässigkeit

About Juan Cerda

Licenciado en Economía, Licenciado en Administración y Dirección de Empresas, Profesor Mercantil, Censor Jurado de Cuentas y Auditor. Licenciado en Derecho. Consultor fiscal y empresarial en Joan Cerdá & Associats desde su fundación (1970). Delegado por Baleares por la Asociación Española de Asesores Fiscales). Fundador y Director General de AICT, empresa de ámbito nacional dedicada al análisis y procesos informáticos y de organización para despachos de consultoría fiscal

EINLEITUNG

Ziel der vorliegenden Arbeit ist die Analyse der spanischen Inlandsvorschriften und der unterschiedlichen Abkommen zur Vermeidung einer Doppelbesteuerung des Einkommens und der Vermögenswerte, um ein Hilfsmittel zu erhalten, mit dem alle Fragen zur  Steueransässigkeit natürlicher Personen geklärt werden können.

Der Begriff der Steueransässigkeit ist in der spanischen Steuergesetzgebung nützlich, insbesondere in Bezug auf folgende Steuern:

a.- Einkommenssteuer natürlicher Personen.

b.- Einkommenssteuer nicht ansässiger Personen.

c.- Vermögenssteuer.

d.- Erbschaftssteuer.

 

VERZEICHNIS

1.- Allgemeine Aspekte

2.- Inlandsvorschriften zur Steueransässigkeit in Spanien

2.1.- Aufenthalt

2.2.- Wirtschaftliche Tätigkeiten und Interessen

2.3.- Annahme

2.4.- Sonstige zu berücksichtigende Aspekte hinsichtlich der Steueransässigkeit

3.- Nachweis der Steueransässigkeit in Spanien

4.- Steuerrechtlicher Doppelwohnsitz

5.- Festlegung der Steueransässigkeit im Falle eines Abkommens, um eine Doppelbesteuerung des Einkommens und der Vermögenswerte zu vermeiden

5.1.- Kommentare zu den Abkommen, die bestehen, um in Übereinstimmung mit dem OECD-Musterabkommen über die Steueransässigkeit natürlicher Personen eine Doppelbesteuerung zu vermeiden.

5.1.1.- Ständiger Wohnsitz

5.1.2.-Engste persönliche und wirtschaftliche Beziehungen (Lebensmittelpunkt)

5.1.3.- Gewohnheitsmäßiger Aufenthaltsort

1.- Allgemeine Aspekte

 

Der Begriff der Steueransässigkeit natürlicher Personen wird aus Sicht der Rechtsvorschriften und der spanischen Souveränität durch Artikel 9 des Gesetzes zur Einkommenssteuer natürlicher Personen (LIRPF) festgelegt. Besagter Artikel definiert den positiven Begriff der Steueransässigkeit und legt durch Ausschluss fest, dass jede natürliche Person, die nicht über den Status eines steuerrechtlichen Wohnsitzes in Spanien verfügt, nicht steuerpflichtig ist.

Wenn eine natürliche Person, in Übereinstimmung mit den genannten Rechtsvorschriften, die wir weiter unten analysieren werden, steuerrechtlich in Spanien ansässig ist, kann in Erwägung gezogen werden, ob besagte Person auch in einem anderen Land, gemäß dem dort geltenden Steuerrecht, steuerrechtlich ansässig ist. Dies ist möglich, da die Begriffe der Steueransässigkeit aufgrund einer fehlenden Standardisierung der verschiedenen Gesetzgebungen nicht tangential sind und es außerdem im Interesse der Staaten liegt, mehrere verbindende Faktoren zu etablieren, um so die Anzahl der Steuerpflichtigen in ihrem öffentlichen Bereich zu erhöhen.

Wenn eine natürliche Person, in Übereinstimmung mit dem oben Genannten, die Bedingungen der Steueransässigkeit in Spanien und gleichzeitig in einem anderen Land erfüllt, müssen zwei Möglichkeiten in Erwägung gezogen werden: i) dass kein Abkommen zur Vermeidung einer Doppelbesteuerung zwischen diesen Ländern besteht. In diesem Fall betrachtet Spanien die besagte Person als in Spanien ansässig und die entsprechenden Inlandsvorschriften finden Anwendung, wodurch die natürliche Person ihr gesamtes weltweites Einkommen/Vermögen hier versteuern muss, während der andere Staat ebenfalls eine ähnliche Regelung geltend macht, unbeschadet der Bestimmungen zur Doppelbesteuerung, die in den nationalen Vorschriften dieser Länder zur Vermeidung einer Doppelbesteuerung festgelegt sind; oder ii) dass ein Abkommen zur Vermeidung einer Doppelbesteuerung besteht. In diesem Fall sind die Regelungen dieser Vereinbarung[1] zur Festlegung des steuerrechtlichen Wohnsitzes der betroffenen Person anzuwenden. Hierauf werden wir später zurückkommen.

2.- Inlandsvorschriften zur Steueransässigkeit in Spanien

 

Wie bereits erwähnt, regelt Artikel 9 des Gesetzes zur Einkommenssteuer natürlicher Personen den Begriff der Steueransässigkeit in Spanien. Auf diese Art werden in ihm zwei Bedingungen festgelegt. Wird eine dieser Bedingungen erfüllt, gilt eine natürliche Person als steuerrechtlich in Spanien ansässig. Außerdem wird, wie wir weiter unten sehen werden, von einer Annahme ausgegangen.

2.1.- Aufenthalt

Wenn sich eine natürliche Person während eines Kalenderjahres mehr als 183 Tage im spanischen Staatsgebiet aufhält. Diesbezüglich muss berücksichtigt werden:

a.- Die Tage einer zeitweiligen Abwesenheit gelten als Tage des Aufenthaltes, es sei denn, die Abwesenheit wird durch die Steueransässigkeit in einem anderen Land bestätigt.

b.- Wenn es darum geht, einen steuerrechtlichen Wohnsitz in einem Land oder Gebiet nachzuweisen, das als Steuerparadies gilt, kann die Steuerbehörde verlangen, dass pro Kalenderjahr ein Aufenthalt von mehr als 183 Tagen in besagtem Land oder Gebiet nachgewiesen wird.

c.- Um einen steuerrechtlichen Wohnsitz in einem anderen Land nachzuweisen, muss eine Wohnsitzbescheinigung vorgelegt werden, die vom „Ministerium für Finanzen“ des Landes ausgestellt wird, in dem sich der Wohnsitz befinden soll[2].

d.- Bei der Ermittlung des Aufenthalts in spanischem Staatsgebiet werden keine vorübergehenden Aufenthalte in Spanien angerechnet, die aufgrund von Verpflichtungen im Rahmen einer kulturellen oder humanitären Zusammenarbeit mit den spanischen Behörden unentgeltlich dort verbracht wurden.

2.2.- Wirtschaftliche Tätigkeiten und Interessen

 

Wenn sich der Mittelpunkt der wirtschaftlichen Interessen oder die Grundlage der wirtschaftlichen Tätigkeiten einer natürlichen Person in Spanien befinden.

2.3.- Annahme

 

Solange nicht das Gegenteil bewiesen ist, wird angenommen, dass eine natürliche Person ihren gewohnheitsmäßigen Wohnsitz in Spanien hat, wenn ihre minderjährigen Kinder und ihr Ehepartner, von dem sie nicht rechtmäßig geschieden ist, in Spanien leben.

2.4.- Sonstige zu berücksichtigende Aspekte hinsichtlich der Steueransässigkeit

Der Wohnsitz gilt immer für ein volles Kalenderjahr, d.h. es ist nicht möglich, innerhalb desselben Kalenderjahres teilweise ansässig oder nicht ansässig zu sein. Stattdessen gilt man für Steuerzwecke entweder für das gesamte Kalenderjahr als ansässig oder nicht ansässig.

Es ist zu beachten, dass der Nachweis über einen steuerrechtlichen Wohnsitz in einem anderen Land die Bestimmung des Wohnsitzes in Spanien nur beeinflusst, wenn man sich weniger als 183 Tage in Spanien aufhält. Die Steueransässigkeit einer natürlichen Person in Spanien wird nicht nur anhand der Aufenthaltsdauer festgelegt, sondern, wie bereits angemerkt, auch in Abhängigkeit davon, ob die Person in diesem Land, direkt oder indirekt, den Lebensmittelpunkt oder die Grundlage ihrer wirtschaftlichen Tätigkeiten oder Interessen hat. Die Festlegung, ob sich der Lebensmittelpunkt oder die Grundlage der wirtschaftlichen Tätigkeiten oder Interessen des Befragten in Spanien befinden, ist ein Tatumstand, dessen Beurteilung dem Leitungsorgan und der Untersuchung der staatlichen Steuer- und Zollverwaltungsbehörde obliegt.[3]

 

3.- Nachweis der Steueransässigkeit in Spanien

 

Der Begriff der Steueransässigkeit enthält eine große faktische Komponente, daher muss die Instanz, die den besagten Wohnsitz nachzuweisen hat (die Steuerbehörde oder der Steuerzahler, je nach Fall) über ausreichende Beweismittel verfügen.

Im Allgemeinen gilt bei den Verfahren zur Erhebung von Steuern, dass derjenige der seine Rechte geltend machen möchte[4], der Beweispflicht unterliegt. Im Hinblick auf die Beweismittel und ihre Beurteilung gelten die Regelungen des Bürgerlichen Gesetzbuches und der Zivilprozessordnung[5].

Damit Annahmen, die nicht durch die Regelungen festgelegt werden, als Beweismittel zulässig sind, ist es wesentlich, dass zwischen der nachgewiesenen Tatsache und der daraus abzuleitenden Tatsache, in Übereinstimmung mit den Regelungen menschlicher Kriterien, eine direkte Verbindung besteht.[6]

Die Daten und faktischen Elemente der Steuervoranmeldungen, Steuererklärungen, Kommunikationen und sonstigen Dokumente, die von Steuerzahlern vorgelegt werden, werden als wahrheitsgetreu angesehen und können nur berichtigt werden, indem der jeweilige Steuerzahler selbst den Beweis für das Gegenteil erbringt[7].

Laut Urteil 1310/2015 der Kammer für Verwaltungsstreitigkeiten von Málaga, obliegt es der Steuerverwaltung, zum Nachweis eines steuerrechtlichen Wohnsitzes in Spanien, den erforderlichen Nachweis eines dauerhaften Aufenthaltes zu erbringen. Der Steuerzahler hat dann im Anschluss die erforderlichen Nachweise vorzulegen, falls er neben diesem noch über einen anderen Wohnsitz verfügt. Letzten Endes geht es darum, festzustellen, ob die Steuerverwaltung die Steueransässigkeit in Spanien nachgewiesen hat oder ob der Steuerzahler mittels anderer Nachweise den Nachweis der Steuerverwaltung entkräften konnte[8].

Schlussendlich muss in jedem Fall zuerst einmal festgelegt werden, ob es der Steuerverwaltung oder dem Steuerzahler obliegt, den steuerrechtlichen Wohnsitz nachzuweisen und im Anschluss, falls erforderlich, besagten steuerrechtlichen Wohnsitz anhand der erforderlichen Nachweise zu widerlegen. Dies muss in jedem Fall von der zuständigen Justizbehörde geklärt werden[9].

 

 4.- Steuerrechtlicher Doppelwohnsitz

Ist eine natürliche Person steuerrechtlich in Spanien ansässig, muss, wie bereits erwähnt, überprüft werden, ob sie dies, gemäß den jeweiligen nationalen Rechtsvorschriften, auch in einem anderen Land ist. Besteht in keinem anderen Land eine Steueransässigkeit, gilt die natürliche Person in Spanien definitiv als steuerrechtlich ansässig. Wenn sie im Gegensatz dazu auch in einem anderen Land über einen steuerrechtlichen Wohnsitz verfügt, bestehen zwei Möglichkeiten:

a.- Es besteht ein Abkommen zur Vermeidung einer Doppelbesteuerung des Einkommens und der Vermögenswerte.

In diesem Fall sind die Bestimmungen des Abkommens zu befolgen, um eindeutig festzulegen, ob die Person in Spanien oder einem anderen Staat steuerrechtlich ansässig ist.

b.- Es besteht kein Abkommen zur Vermeidung einer Doppelbesteuerung des Einkommens und der Vermögenswerte.

In diesem Fall wird die Person, im Sinne Spaniens, als in Spanien steuerrechtlich ansässig betrachtet.

 

5.- Festlegung der Steueransässigkeit im Falle eines Abkommens, um eine Doppelbesteuerung des Einkommens und der Vermögenswerte zu vermeiden

Wir haben im Vorfeld erwähnt, dass der Konflikt zweier Länder hinsichtlich der Steueransässigkeit, der mittels der Abkommen gelöst werden soll, in Bezug auf zwei zu berücksichtigende Aspekte entsteht: i) Wenn aufgrund der Anwendung der jeweiligen nationalen Rechtsvorschriften zwei steuerrechtliche Wohnsitze bestehen, also wenn jeder Staat, gemäß der eigenen Regelung des Begriffes der Steueransässigkeit annimmt, dass eine bestimmte natürliche Person im eigenen Staatsgebiet steuerrechtlich ansässig ist und ii) Wenn eine natürliche Person, laut der eigenen nationalen Vorschriften, in einem Staat ansässig ist und gleichzeitig in einem anderen Staat, in dem sie nicht ansässig ist, Mieteinnahmen erzielt oder Vermögen besitzt. Das Abkommen behandelt beide dieser Aspekte. Im ersten Fall ist es erforderlich, dass das Abkommen verbindliche Vorschriften festlegt, um die Frage des Wohnsitzes zu klären[10].

In dieser Hinsicht legen beinahe alle von Spanien unterzeichneten Abkommen, gemäß den Bestimmungen des OECS-Musterabkommens, die Vorgehensweisen oder die Regelungen fest, die bei der Feststellung des Wohnsitzes natürlicher Personen anzuwenden sind, wenn die nationalen Rechtsvorschriften der beiden unterzeichnenden Staaten, getrennt voneinander, feststellen, dass eine natürliche Person in beiden Ländern steuerrechtlich ansässig ist.

Diese Bestimmungen legen eine strikte Reihenfolge der verschiedenen Parameter fest, die zu analysieren sind, um in jedem faktischen Fall mit Sicherheit festzustellen, wo eine natürliche Person steuerrechtlich ansässig ist. Hierzu wird folgende Reihenfolge eingehalten:

 

a.- Zunächst gilt eine natürliche Person nur in einem Staat, in dem sie über ein dauerhaftes Domizil verfügt, als ansässig.

b.- Wenn sie in beiden Staaten über ein dauerhaftes Domizil verfügt, gilt sie nur in dem Staat als ansässig, zu dem sie engere persönliche und wirtschaftliche Beziehungen unterhält (Lebensmittelpunkt[11]).

c.- Wenn die natürliche Person in keinem der beiden Staaten über ein dauerhaftes Domizil verfügt oder wenn sich nicht festlegen lässt, in welchem Land sich der Lebensmittelpunkt befindet, gilt die natürliche Person nur in dem Staat, in dem sie üblicherweise lebt, als ansässig (Kriterium des Aufenthaltes).

d.- Falls die natürliche Person üblicherweise in beiden oder in keinem der Staaten lebt, gilt sie nur in dem Staat, in dem sie staatsangehörig ist, als ansässig.

e.- Ist sie in beiden oder in keinem der Staaten staatsangehörig, lösen die zuständigen Behörden der beiden Staaten den Fall in gegenseitigem Einvernehmen.

 

Nur Abkommen, die zwischen Spanien und: Österreich, Australien, Bulgarien, Hong Kong, Indonesien, Kuwait und Schweden (7) geschlossen wurden, enthalten hiervon abweichende Regulierungen oder Ausnahmen.

 

5.1.- Kommentare zu den Abkommen, die bestehen, um in Übereinstimmung mit dem OECD- Musterabkommen über die Steueransässigkeit natürlicher Personen, eine Doppelbesteuerung zu vermeiden.

5.1.1.- Ständiger Wohnsitz

Dies bezieht sich nicht nur auf den Besitz eines Domizils, sondern auf alle Rechte, die das Wohnen in einem Domizil erlauben (Nießbrauch, Wohnrecht, Mietvertrag, etc.)

Das Domizil muss für eine dauerhafte Nutzung geeignet sein, d. h. es muss jederzeit und für längere Zeit nutzbar sein, wobei keine Domizile berücksichtigt werden, die nur für gelegentliche, kurzfristige Aufenthalte vorgesehen sind, beispielsweise für Freizeit-, Studien oder Geschäftsreisen.

Hinsichtlich der Art des Domizils sind keine Einschränkungen gegeben, so kann es sich sowohl um ein Haus, ein Apartment, eine Villa oder ein möbliertes Zimmer, etc. handeln[12].

5.1.2.-Engste persönliche und wirtschaftliche Beziehungen (Lebensmittelpunkt)

Hierbei werden familiäre und soziale Beziehungen, geschäftliche, politische, kulturelle und sonstige Aktivitäten, der Ort der Unternehmens- oder Berufstätigkeiten, der Sitz der Vermögensverwaltung etc. berücksichtigt.

Die Umstände müssen in ihrer Gesamtheit untersucht werden, aber es ist offensichtlich, dass Aspekte, die auf dem persönlichen Verhalten der natürlichen Personen beruhen, besonderer Aufmerksamkeit bedürfen.

Wenn eine Person in einem Staat über ein Domizil verfügt und in einem anderen Staat ein zweites Domizil etabliert, während sie das erste aufrecht erhält, kann die Tatsache, dass sie das erste Domizil in ihrem gewohnten Umfeld beibehält, wo sie arbeitete und wo sich ihre Familie und ihr Besitz befinden, zum Nachweis beitragen, dass sich der Lebensmittelpunkt nach wie vor im ersten Staat befindet[13].

5.1.3.- Gewohnheitsmäßiger Aufenthaltsort

Wenn es der Fall ist, dass eine natürliche Person in zwei Staaten über ein dauerhaftes Domizil verfügt und es nicht möglich ist, den Lebensmittelpunkt nachzuweisen oder die Person in keinem der Staaten einen gewohnheitsmäßigen Aufenthaltsort hat, gilt, wie bereits erwähnt, der Staat, in dem sie sich häufiger aufhält, als gewohnheitsmäßiger Aufenthaltsort.

 

 

[1] In Artikel 4 (2) des Musterabkommens der Vereinten Nationen und der Organisation für wirtschaftliche Zusammenarbeit und Entwicklung (OECD) wird eine Hierarchie von vier Regelungen zur Festlegung des Wohnsitzes etabliert; ein Muster, das praktisch auf alle Abkommen, die von den Staaten unterzeichnet werden, übertragen wird. Siehe in Anhang Nr. 1 den Wortlaut von Artikel 4 des OECD-Musterabkommens.

[2] Verbindliche Beratung V1226-05, vom 24. Juli.

[3] Verbindliche Beratung V4006-15, vom 15. Dezember.

[4] Art. 105.1 Abgabengesetz

[5] Art. 106.1 Abgabengesetz

[6] Art. 108.2 Abgabengesetz

[7] Art. 108.4 Abgabengesetz

[8] Und in diesem Zusammenhang stützt sich dies darauf, dass der Antragssteller in den Geschäftsjahren 2006 und 2007 persönliches Einkommen und im Jahr 2008 Einkommen aus wirtschaftlichen Tätigkeiten erzielte, das einer Quellsteuer unterlag, da er für geschäftliche Tätigkeiten als steuerpflichtig gemeldet war. Diese oberflächliche Rechtfertigung ist nicht ausreichend, um während des für die Steuerzwecke erforderlichen Zeitraumes, den Wohnsitz in Spanien nachzuweisen, insbesondere da der Antragssteller dokumentiert nachweisen konnte, in Bahrain ansässig zu sein und nicht in der Gemeinde von Marbella, wie die öffentliche Verwaltung argumentiert hatte. Der Antragssteller legte seinen Pass vor, der belegte, dass er sich im Jahre 2008 nur für vier Tage in Spanien aufhielt, sowie Mietverträge und Stromrechnungen aus Bahrain. Es ist hervorzuheben, dass die ihm zugeschriebene Adresse in Spanien die Anschrift einer Anwaltskanzlei ist und er Belege des Eigentumsregisters vorlegte, die nachweisen, dass landesweit keinerlei Eintragungen auf seinen Namen vorliegen.In diesem Fall ist die Schlussfolgerung zulässig,, dass die Verwaltung nicht in der Lage war, den Wohnsitz des Antragsstellers in Spanien für den Zeitraum nachzuweisen, der erforderlich ist, um ihn für die entsprechende Steuer als steuerpflichtig zu erachten.“

[9] Siehe hierzu das Urteil 248/2015 des Obersten Gerichtshofs von Madrid, Kammer für Verwaltungsstreitigkeiten, Abschnitt 5, vom 18. Februar.

[10] Siehe Kommentare 1 bis 7 zu Artikel 4 des OECD-Musterabkommens.

[11] Siehe das Urteil 01148/2015 des Obersten Gerichtshofs von Kastilien und Leon vom 8. Juni, insofern als es den Lebensmittelpunkt anhand der engsten wirtschaftlichen Beziehungen definiert, da es schwierig ist, persönliche Beziehungen nachzuweisen.

[12] Siehe Kommentare 12 bis 13 zu Artikel 4 des OECD-Musterabkommens.

[13] Siehe Kommentar 15 zu Artikel 4 des OECD-Musterabkommens

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