El Tribunal Superior de Justicia de Baleares estima recurso contencioso-administrativo promovido por nuestro despacho
La Justicia ha asestado un rotundo golpe a la Administración Tributaria en su contienda por someter a gravamen en el Impuesto sobre el Patrimonio (IP), a no residentes fiscales en territorio español, por la titularidad indirecta, a través de una entidad no residente, de bienes inmuebles situados en España.
La controversia existente parte de la situación en la cual una persona física, no residente fiscal en territorio español, es titular de acciones o participaciones en una sociedad no residente, cuyo activo está compuesto al menos en un 50 por 100, directa o indirectamente, por bienes inmuebles situados en territorio español.
Tal sería el caso, por citar algunos ejemplos, de una persona física, residente fiscal en Alemania, propietaria de acciones o participaciones de una sociedad alemana, cuyo activo estuviese compuesto al menos en un 50 por 100 por bienes inmuebles ubicados en territorio español; o bien, el supuesto en que el activo de la citada sociedad alemana estuviese compuesto al menos en un 50 por 100 por acciones o participaciones de una entidad española tenedora de inmuebles ubicados en territorio español.
Ello no se trata de ninguna situación baladí, habida cuenta de la frecuencia con la que la misma acontece en aquellas regiones del territorio español con notorio atractivo inmobiliario, como puedan ser las Islas Baleares.
En tal sentido, tomando como referencia la normativa interna reguladora del IP[1], las personas físicas no residentes en territorio español, a diferencia de las residentes (las cuales quedan sujetas a imposición en el IP por obligación personal, es decir, por todo su patrimonio mundial, con independencia del lugar donde se encuentren situados los bienes o puedan ejercitarse los derechos), únicamente quedarán sujetas a imposición por los bienes y derechos situados o ejercitables en territorio español de los que sean titulares (forma de sujeción conocida como obligación real).
En base a lo anterior, y teniendo en cuenta que las acciones o participaciones de una sociedad confieren a su titular derechos ejercitables en el estado de residencia de la entidad, resulta irrefutable que una persona física, no residente en territorio español, titular de acciones o participaciones de una entidad no residente, no puede quedar sometida a tributación en el IP por la titularidad de tales acciones o participaciones, ello con independencia de que el activo de la entidad no residente esté compuesto al menos en un 50 por 100 por bienes inmuebles ubicados en territorio español.
Pues bien, a pesar de lo categórica que se muestra la normativa interna reguladora del IP, la Dirección General de Tributos (DGT) ha venido estableciendo una distinción en el tratamiento fiscal otorgado a aquellas personas físicas no residentes que se encuentren en la situación de titularidad indirecta de bienes inmuebles situados en territorio español, previamente expuesta, en los supuestos en que existe un convenio para evitar la doble imposición internacional (CDII) que otorga potestad al estado español para someter a gravamen dicha titularidad indirecta, al sostener que tal participación poseída por el no residente quedaría sujeta a imposición en el IP, por obligación real[2].
Dicho criterio de la DGT tiene una ratio de incidencia bastante considerable, en tanto en la actualidad no son pocos los CDII que otorgan tal potestad al estado español, afectando, entre otros, a los residentes fiscales en Alemania, Arabia Saudí, Bélgica, Eslovenia, Francia, Luxemburgo, México, Noruega, Reino Unido o Uruguay, que se encuentren en tal situación.
Al respecto, nuestro despacho siempre había defendido que tal distinción de tratamiento fiscal carecía de sustento legal, por cuanto, a pesar de la potestad que un CDII pudiese otorgar al estado español para someter a gravamen en su IP tal situación de hecho, el ordenamiento jurídico interno de nuestro estado no contempla la posibilidad de que un no residente fiscal (sujeto al IP por obligación real) tribute en el IP por bienes o derechos que no se sitúen o no sean ejercitables en territorio español, motivo por el cual en tanto tal posibilidad no sea prevista a nivel normativo interno, la consecuencia no puede ser otra que la no sujeción a gravamen de tal situación de hecho.
Pues bien, la postura sostenida por nuestro despacho, la cual hasta el momento había sido objeto de desestimación tanto por la Administración Tributaria como por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de las Islas Baleares, fue sometida a juicio de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Baleares, sala jurisdiccional que, con motivo de su sentencia de fecha 3 de diciembre de 2020, ha otorgado la razón a la parte recurrente, dictaminando que, a pesar de la facultad que le pueda conferir a España un CDII (en el caso enjuiciado, el CDII suscrito entre España y Alemania) de sujetar a imposición en el IP a un no residente por la titularidad de acciones o participaciones en una entidad no residente, cuyo activo esté compuesto al menos en el 50 por 100, directa o indirectamente, por bienes inmuebles situados en territorio español, la legislación interna española, en relación a este impuesto, no contempla este supuesto como hecho imponible, no cabiendo la exigencia del IP al no resultar el no residente titular de derechos ejercitables o realizables en territorio español, dado que los derechos que otorgan las acciones o participaciones de la entidad no residente directamente participada únicamente son ejercitables o realizables en el estado de residencia de la misma.
Se trata de una sentencia de vital importancia, dado que dota de convergencia a la imposición patrimonial en nuestro estado por parte de los no residentes fiscales en el mismo que se encuentren en tal situación, abriendo la posibilidad de solicitar la devolución de las cuotas soportadas en el IP de los ejercicios no prescritos en que hayan quedado sometidos a gravamen en tales circunstancias.
[1] Apartado Uno del artículo 5 de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio.
[2] Entre otras, consulta V0905-13, V1142-14, V0093-16 o V1995-20.
ULTIMAS NOVEDADES EN RELACION A LA NO SUJECION EN EL IMPUESTO SOBRE EL PATRIMONIO DE LA TITULARIDAD INDIRECTA DE BIENES INMUEBLES POR UN NO RESIDENTE: el Tribunal Superior de Justicia de Baleares reitera su criterio, el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Baleares y la Dirección General de Tributos lo modifican.
En los últimos tiempos, la Administración Tributaria ha recibido durísimos golpes en su contienda por someter a gravamen en el IP, a no residentes fiscales en territorio español, por la titularidad indirecta, a través de una entidad no residente, de bienes inmuebles situados en España.
Al respecto, la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de las Islas Baleares, en recurso contencioso-administrativo promovido por nuestro despacho, reiteró, en sentencia de fecha 25 de junio de 2021, la postura establecida en su anterior sentencia de fecha 3 de diciembre de 2020, en el sentido de dictaminar que, a pesar de la facultad que le pueda conferir a España un CDII de sujetar a imposición en el IP a un no residente por la titularidad de acciones o participaciones en una entidad no residente, cuyo activo esté compuesto al menos en el 50 por 100, directa o indirectamente, por bienes inmuebles situados en territorio español, la legislación interna española, en relación a este impuesto, no contempla este supuesto como hecho imponible, no cabiendo la exigencia del IP al no resultar el no residente titular de derechos ejercitables o realizables en territorio español, dado que los derechos que otorgan las acciones o participaciones de la entidad no residente directamente participada únicamente son ejercitables o realizables en el estado de residencia de la misma.
Dicha sentencia del citado órgano jurisdiccional resulta de vital importancia por dos aspectos.
Por una parte, ha supuesto la consolidación del citado criterio jurisprudencial, constituyendo el origen de posterior doctrina administrativa, como más adelante se expondrá.
Por otra parte, se impusieron expresamente las costas procesales a la parte demandada, lo cual supone de per se que tal Sala jurisdiccional consideró que la cuestión sometida a su juicio no presentaba serias dudas de hecho o de derecho[1].
Acontecido lo anterior, existía especial expectación por la reacción de dos de los actores principales de la contienda: la DGT y el Tribunal Económico-Administrativo Regional de las Islas Baleares (órganos que, hasta ese momento, se mostraban contrarios a la postura sostenida por nuestro despacho).
Al respecto, el primero en reaccionar fue la DGT[2], modificando su criterio, pasando a considerar que la situación de titularidad indirecta de bienes inmuebles previamente expuesta, no queda sujeta a tributación en el IP en sede de la persona física no residente en territorio español, al tratarse de un supuesto que no encaja dentro del ámbito de aplicación de la obligación real de contribuir (dicho con otras palabras, al no ser la persona física titular de derechos ejercitables o que deban cumplirse en territorio español), todo ello, a pesar de la existencia de un CDII que pueda otorgar potestad al estado español para someter a gravamen dicha titularidad indirecta.
Llegados a este punto, el cerco cada vez se estrechaba más respecto al Tribunal Económico-Administrativo Regional de las Islas Baleares, órgano económico-administrativo que, a raíz de sendos procedimientos económico-administrativos promovidos por nuestro despacho, ha modificado su criterio[3], adaptándolo por completo al resuelto por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de las Islas Baleares.
Todo ello, nos llevaría a concluir la existencia de una total convergencia en todos los niveles (administrativo, económico-administrativo y jurisdiccional) en lo que respecta al tratamiento fiscal dispensado a la expuesta situación de titularidad indirecta de bienes inmuebles por parte de no residentes.
Si bien, no es menos cierto que la Administración Tributaria, a pesar de los golpes recibidos y encontrarse contra las cuerdas, continúa mostrando resistencia en un combate que vislumbra sus últimos asaltos.
[1] En tal sentido, téngase en cuenta que, en única instancia de un proceso contencioso-administrativo, las costas procesales únicamente no son impuestas cuando el órgano jurisdiccional aprecie y razone que el caso presentaba serias dudas de hecho o de derecho, en base a lo dispuesto en el artículo 139 de la Ley 29/1998, de 13 de julio, reguladora de la Jurisdicción Contencioso-administrativa.
[2] Consulta V2070-21, de fecha 9 de julio.
[3] Resoluciones económico-administrativas de fecha 29 de septiembre de 2021.